企业会计准则讲解(2008)-第7章

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CAS　27石油天然气开采　　
IFRS　6矿产资源的勘探和评价
CAS　28会计政策、会计估计变更和差错更正
IAS　8会计政策、会计估计变更和差错
CAS　29资产负债表日后事项　　
IAS　10资产负债表日后事项
CAS　30财务报表列报
IAS　l财务报表的列报
IFRS　5持有待售的非流动资产和终止经营
CAS　31现金流量表
IAS　7现金流量表
CAS　32中期财务报告
IAS　34中期财务报告
CAS　33合并财务报表
IAS　27合并财务报表和单独财务报表
CAS　34每股收益
IAS　33每股收益
CAS　35分部报告
IFRS　8分部报告
CAS　36关联方披露
IAS　24关联方披露
CAS　37金融工具列报
IFRS　7金融工具：披露
IAS　32金融工具：列报
CAS　38首次执行企业会计准则
IFRS　1首次采用国际财务报告准则
　　
　　　　三、企业会计准则体系的国际趋同
　　　　2005年，在基本准则和具体准则的征求意见稿趋于完成阶段，我们与国际会计准则理事会的多名理事和技术专家就中国会计准则与国际财务报告准则进行了逐项比较研究和深入研讨，双方最终达成了趋同共识。2005年11月8日；中国会计准则委员与国际会计准则理事会签署了联合声明，确认了中国会计准则与国际财务报告准则实现了趋同。联合声明达成了以下共识：一是中国将趋同作为会计准则制定工作的目标之一；旨在使企业按照中国会计准则编制的财务报表与按照国际财务报告准则编制的财务报表相同，趋同的具体方式由中国确定。二是确认了中国会计准则与国际财务报告准则只在关联方的认定、资产减值损失的转回等极少数问题上存在差异；实现了与国际财务报告准则的趋同。三是国际会计准则理事会确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题；包括关联方关系及其交易的披露、公允价值计量问题和同一控制下的企业合并；在这些问题上；中国可以对国际会计准则理事会寻求高质量的国际财务报告准则解决方案提供非常有用的帮助。
　　　　（一）中国会计准则与国际财务报告准则尚存的极少差异
　　　　1．关联方的认定
　　　　国际准则将同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易；在财务报表中要求充分披露。这一规定不符合中国的实际，因为中国的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多；如按国际准则规定，大部分企业都是关联方；实际上这些企业均为独立法人，如果没有投资等关系不构成关联企业。因此；中国的关联方披露准则规定，“仅仅同受国家控制而不存在其他关联企业；不构成关联方”，从而限定了国家控制企业关联方的范围，大大降低了企业的披露成本。国际会计准则理事会认同了中国的做法，并承诺借鉴中国准则修改《国际会计准则第24号——关联方披露》。2007年2月22日，国际会计准则理事会公布了该准则修订后的征求意见稿，随着该准则的修订完成，此项差异将随之消除。
　　　　2。部分长期资产减值准备的转回
　　　　国际准则对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回；计入当期损益。我们在广泛征求意见后认为，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值；按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在；发生的资产减值应当视为永久性减值，而且在这一问题上往往被少数企业作为调节利润的手段，所以，中国资产减值准则规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。国际会计准则理事会对中国的规定表示理解，希望我们关注国际准则与美国准则的趋同进展，因为美国的资产减值准则对于上述非流动资产确认减值损失后也是不允许转回的。
　　　　（二）中国会计准则与国际财务报告准则相关规定不同但不构成差异
　　　　1。同一控制下的企业合并
　　　　我国的企业合并准则规定了同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理。国际准则只明确了非同一控制下企业合并的会计规范，没有规定同一控制下的企业合并。在我国实务中；因特殊的经济环境，有些企业合并实例属于同一控制下的企业合并；如果不对其加以规定，就会出现会计规范的空白的；导致会计实务无章可循。所以中国准则结合实际情况，规定了同一控制下企业合并的会计处理。国际会计准则理事会认为，中国准则在这方面的规定和实践将为国际准则提供有益的参考。
　　　　2。公允价值的计量
　　　　公允价值和历史成本是会计中重要的计量属性；公允价值是当前的，历史成是过去的。国际财务报告准则要求广泛运用公允价值，以充分体现相关的会计信息质量要求。中国准则强调适度、谨慎地引入公允价值，主要是考虑中国作为新兴市场经济国家，许多资产还没形成活跃市场，会计信息的相关性固然重要；但应当以可靠性为前提，如果不加限制地引入公允价值；就有可能会出现人为操纵利润的现象。因此，中国投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重组等准则规定；只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。国际会计准则理事会认同中国的做法，并将如何在新兴市场经济中应用公允价值的问题列入其主要议题并加以研究，还表示希望中国在这方面提供帮助。
　　　　3。持有待售的非流动资产和终止经营
　　　　《国际财务报告准则第5号——持有待售的非流动资产和终止经营》单独规定了持有待售的非流动资产和终止经营的会计处理。非流动资产主要是指固定资产和无形资产等；终止经营是指对企业的车间、分部、子公司等予以处置或将其划分为准备出售对象。根据该准则规定，如果企业管理层准备处置该部分非流动资产和终止经营，要将这部分资产从非流动资产转出作为流动资产，停止计提折旧或者摊销；采用账面价值与公允价值减去销售费用孰低计量；账面价值高于公允价值减去销售费用的金额，计入当期损益。我国根据实际情况，没有单独制定这一准则项目，而是固定资产、财务报表列报等相关准则中采用其他方式处理；达到类似效果，国际会计准则理事会赞同我们的做法。
　　　　4。设定受益计划
　　　　《国际会计准则第19号——雇员福利》和《国际会计准则第26号——退休福利计划的会计和报告》对设定提存计划和设定受益计划两种类型的离职后福利规范了会计处理。由于中国现行相关法律法规没有类似设定受益计划方面的规定，会计准则在现有相关法律法规的框架下，对基本养老保险和补充养老保险等类似于国际准则中设定提存计划的内容作了规范。国际会计准则理事会认为，这种做法与国际财务报告准则是趋同的。
　　　　5。恶性通货膨胀会计
　　　　《国际会计准则第29号——恶性通货膨胀经济中的财务报告》规定了恶性通货膨胀经济中的财务报告要求。我们认为，中国在宏观调控的市场经济条件下；预期不会发生恶性通货膨胀的情况，没有必要制定这一准则项目。国际会计准则理事会完全赞同我国不制定该项准则，但提出在中国准则中，应该明确境外经营所在国家或地区发生恶性通货膨胀的会计处理。我们同意国际会计准则理事会的建议；在外币折算准则及其应用指南中，规定了恶性通货膨胀的基本特征，要求发生恶性通货膨胀的国家或地区境外经营的财务报表；应当按照一般物价指数进行重述，再按重述后的报表进行折算。
　　　　（三）中国准则与国际财务报告准则相比；在准则项目上做出了更加合理的安排。
　　　中国会计准则在某些项目的安排上作了适当凋整：一是将《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》分解为金融工具确认和计量、套期保值、金融资产转移三个准则项目；将复杂的金融工具业务进行细分，以更好地指导实务；二是将《国际财务报告准则第4号——保险合同》分为原保险合同和再保险合同两个准则项目；对保险合同的确认、计量和报告作了比国际准则更加详尽、系统的规范；三是将《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》、《国际会计准则第28号——联营中的投资》和《国际会计准则第31号——合营中的权益》中的相关的内容进行整合；形成长期股权投资准则及其应用指南；既符合中国会计实务多年来的习惯，又有助于更好地理解和掌握准则内容。国际会计准则理事会对我们的上述安排表示赞赏。
　　　　此外，为了促进中国会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，2008年1月，中国会计准则委员会与国际会计准则理事会签署了持续趋同工作机制备忘录，就人员交流、工作方式和持续趋同工作的内容达成了共识：一是根据国际会计准则理事会未来工作计划，双方将在同一控制下的企业合并、公允价值计量、财务报表列报、收入确认、租赁和资产减值等项中开展合作，以后再根据趋同进展情况确定新的趋同项目。二是中国会计准则委员会负责组织对国际会计准则理事会发布的讨论稿、征求意见稿的反馈意见，提供给国际会计准则理事会。三是在对国际财务报告准则未涵盖的问题制定中国准则时，中国会计准则委员会将与国际会计准则理事会进行沟通和趋同，进一步完善中国会计准则体系。
　　　
　　四、企业会计准则体系的贯彻落实
　　2007年是我国上市公司全面执行企业会计准则体系的第一年。财政部与有关方面通力合作，成立了新准则实施情况工作组，制定工作实施方案，加强与上市公司、会计师事务所的约谈，建成上市公司财务报告分析系统，组织强大的分析团队，采用“逐日盯市、逐户分析”的工作方式，跟踪分析了每一家上市公司2007年年报，发现问题及时解决，确保企业会计准则体系实施到位。
　　截止2008年4月30日，除*ST威达（000603）和九发股份（600180）两家公司外，沪深两市合计1；570家上市公司（沪市861家，深市709家）公布了2007年年报，其中，非金融类上市公司1；543家，金融类上市公司27家，A＋H股上市公司53家。通过对上市公司公布的2007年年报进行全面深度分析表明，企业会计准则体系的实施平稳有效。
　　　（一）较好地实现了企业会计准则从2006年末至2007年初的新旧转换
　　　　1。上市公司新旧准则转换情况
　　　　截至2008年4月30日，沪深两市1；570家上市公司披露了《新旧会计准则股东权益差异调节表》，按照新准则调整后的2007年年初股东权益合计45；625。49亿元，2006年12月31日按企业会计制度和金融企业会计制度反映的股东权益合计41；486。64亿元，2007年初股东权益比原制度股东权益净增加了1；002。67亿元（扣除少数股东权益后），增幅为2。42％。分析表明，按照与国际趋同的新准则对上市公司2007年年初净资产确认计量的结果，比按原制度高出了2。42个百分点。可见，上市公司在首次执行日（2007年1月1日）按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》及相关规定，较好地实现了新旧准则的转换和过渡。有关情况如表2所示。
　　　
表2：新旧会计准则股东权益差异调节表汇总