企业会计准则讲解(2008)-第86章
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递延所得税负债减少 150000
（2）期末递延所得税资产（5920000×25％） 1480000
期初递延所得税资产 450000
递延所得税资产增加 1030000
递延所得税＝－150000－1030000＝－1180000（元）
3．所得税费用
所得税费用＝9240000—1180000＝8060000（元）
借：所得税费用 8060000
递延所得税资产 1030000
递延所得税负债 150000
贷：应交税费——应交所得税 9240000
四、合并财务报表中因抵销未实现内部销售损益产生的递延所得税
企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。（《企业会计准则解释第1号》财会［2007］14 号二OO七年十一月十六日）
企业在编制合并财务报表时，按照合并报表的编制原则，应将纳入合并范围的企业之间发生的未实现内部交易损益予以抵销，因此，对于所涉及的资产负债项目在合并资产负债表中列示的价值与其所属的企业个别资产负债表中的价值会不同，进而可能产生与有关资产、负债所属个别纳税主体计税基础的不同，从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度，应当确认该暂时性差异的所得税影响。
【例19—22】 甲公司拥有乙公司80％有表决权股份，能够控制乙公司的生产经营决策。20×7年9月甲公司以800万元将自产产品一批销售给乙公司，该批产品在甲公司的生产成本为500万元。至20×7年12月31日，乙公司尚未对外销售该批商品。假定涉及商品未发生减值。甲、乙公司适用的所得税税率为25％，且在未来期间预计不会发生变化。税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础。
甲公司在编制合并财务报表时，对于与乙公司发生的内部交易应进行以下抵销处理：
借：营业收入 8 000 000
贷：营业成本 5 000 000
存货 3 000 000
经过上述抵销处理后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为500万元，即未发生减值的情况下，为出售方的成本，其计税基础为800万元，两者之间产生了300万元可抵扣暂时性差异，与该暂时性差异相关的递延所得税在乙公司并未确认，为此在合并财务报表中应进行以下处理：
借：递延所得税资产 750 000
贷：所得税费用 750 000
五、所得税的列报
企业对所得税的核算结果，除利润表中列示的所得税费用以外，在资产负债表中形成的应交税费（应交所得税）以及递延所得税资产和递延所得税负债应当遵循准则规定进行列报。其中，递延所得税资产和递延所得税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示，所得税费用应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息。
（一）同时满足下列条件时，企业应当将当期所得税资产及当期所得税负债以抵销后的净额列示。
1．企业拥有以净额结算的法定权利；
2．意图以净额结算或取得资产清偿债务同时进行。
对于当期所得税资产及当期所得税负债以净额列示是指，当企业实际交纳的所得税税款大于按照税法规定计算的应交税时，超过部分在资产负债表中应当列示为“其他流动资产”；当企业实际交纳的所得税税款小于按照税法规定计算的应交税时，差额部分应当作为资产负债表中的“应交税费”项目列示。
（二）同时满足下列条件时，企业应当将递延所得税资产及递延所得税负债以抵销后的净额列示。
1．企业拥有以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债的法定权利；
2．递延所得税资产和递延所得税负债是与同一税收征管部门对同一纳税主体征收的所得税相关或者对不同的纳税主体相关，但在未来每一具有重要性的递延所得税资产和递延所得税负债转回的期间内，涉及的纳税主体体意图以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债或是同时取得资产、清偿债务。
一般情况下，在个别财务报表中，当期所得税资产与负债及递延所得税资产及递延所得税负债可以以抵销后的净额列示。在合并财务报表中，纳入合并范围的企业中，一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债一般不能予以抵销，除非所涉及的企业具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算。
第五节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
所得税准则是在财政部2001年发布的《企业会计制度》等规定（以下简称原制度）的基础上修订完成的。原制度规定，企业可以选择采用应付税款法或以利润表为基础的纳税影响会计法核算所得税。新准则规定，企业所得税会计应采用资产负债表债务法核算所得税。相对于原以利润表为基础的纳税影响会计法，资产负债表债务法下，对会计准则规定与税法之间产生的永久性差异的处理方法相同，即该部分差异仅影响以利润总额为基础进行的纳税调整，不产生递延所得税影响。所得税准则规定的核算方法与原纳税影响会计法的主要变化在于以下几个方面：
（一）以利润表为基础的纳税影响会计法仅考虑利润表的时间性差异的所得税影响。所得税准则的出发点是资产负债表，关注资产负债表中所有资产及负债产生的暂时性差异。从资产负债表出发考虑的暂时性差异涵盖的范围相对于时间性差异要更广泛。
（二）原以利润表为基础的纳税影响会计法又进一步区分为递延法及债务法，递延法下，当预期时间性差异转回期间的适用所得税税率发生变化时，对以前期间确认的递延所得税余额不需要进行调整。所得税准则采用的是资产负债表债务法，当预期时间性差异转回期间的适用所得税税率发生变化时，对原以确认的递延所得税资产及递延所得税负债应考虑适用税率的变化进行调整。
（三）原以利润表为基础的纳税影响会计法规定，在确认递延所得税资产时，通常以未来三年很可能取得的用来抵扣的应纳税暂时性差异为限，而且一般不确认可抵扣亏损的所得税影响。所得税准则规定应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认的递延所得税资产，同时规定在满足该条件的情况下，企业可以确认可抵扣亏损的所得税影响。
二、新旧衔接
企业应当根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，在首次执行日，分别原采用应付税款法或以利润表为基础的纳税影响会计法的情况，确定其自原制度转为资产负债表债务法时应进行的处理。
对于原采用应付税款法核算所得税的企业，在首次执行日，应以按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》中规定的衔接办法为基础，首先调整相关资产、负债的账面价值，以资产、负债调整后的账面价值为基础，比较其与计税基础之间的差异，对于形成应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的，应确认相关的递延所得税负债及递延所得税资产，有关影响相应调整盈余公积和未分配利润。
对于原采用以利润表为基础的纳税影响会计法核算所得税的企业，在首次执行日应以按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》中规定的衔接办法为基础，首先调整相关资产、负债的账面价值，以调整后的账面价值为基础，比较其与计税基础之间的差异，对于形成应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的，确定应予确认的递延所得税负债及递延所得税资产，同时冲减资产负债表中原已确认的递延税款贷项及递延税款借项，上述调整的结果增加（或减少）盈余公积和未分配利润。
应予说明的是，上述无论企业原采用应付税款法还是以利润表为基础的纳税影响会计法核算所得税，首次执行日按照第38号准则等的规定调整有关资产、负债账面价值的且相关调整计入资本公积的，如可供出售金融资产在首次执行日的公允价值与账面价值的差额，相关的所得税影响也应计入资本公积。
企业在首次执行日确认递延所得税资产或递延所得税负债时，应以现行国家有关税收法规为基础确定适用税率。未来期间适用税率发生变更的，应当按照新的税率对原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，有关调整金额计入变更当期的所得税费用等。
在首次执行日，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时调整期初留存收益。
第二十章 外币折算
第一节 外币折算概述
在经济日益全球化的趋势下，资本的跨国流动和国际贸易不断扩大。一方面，外币资本参股内资银行，外资企业在我国内地开办外商独资、合资企业，向内资企业或国内市场不断注入外币资本；另一方面，内资企业与国际市场之间的业务往来不断增加，逐步向国际市场拓展业务，参与国际资本市场竞争的程度和规模呈增长趋势，正在由资本输入向资本输出转变，在这种情况下，企业经常会涉及外币折算业务。
《企业会计准则第19号――外币折算》（以下简称外币折算准则）主要规范了外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息的披露。
为了反映企业或企业集团的经营业绩和财务状况，需要将不同货币计量的资产、负债、收入、费用等折算为一种货币反映，或将以其他货币反映的子公司、联营企业、合营企业和分支机构的经营业绩和财务状况折算为企业记账本位币反映，企业选定的用于反映企业经营业绩和财务状况的货币即为记账本位币，记账本位币以外的货币称为外币，以外币计价或者结算的交易称为外币交易，以外币反映的财务报表称为外币财务报表，将外币交易或外币财务报表折算为记账本位币反映的过程即为外币折算。
本章着重讲解了记账本位币的确定、外币交易的会计处理和外币财务报表的折算问题。
第二节 记账本位币的确定
记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。通常这一货币是企业主要收、支现金的经济环境中的货币。例如，我国企业一般以人民币作为记账本位币。需要说明的是，我国会计上所称的记账本位币，与国际财务报告准则中的功能货币，虽然名称不同，但实质内容是一�
