11-投资讲解-第6章

按键盘上方向键 ← 或 → 可快速上下翻页，按键盘上的 Enter 键可回到本书目录页，按键盘上方向键 ↑ 可回到本页顶部！
————未阅读完？加入书签已便下次继续阅读！


　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除投资企业对被投资单位有其他额外的责任（如提供担保）以外，一般以投资账面价值减记至零为限。这里的投资账面价值是指该项股权投资的账面余额减去该项投资已提的减值准备，股权投资的账面余额包括投资成本、股权投资差额等；如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。
　　投资企业在确认被投资单位净损益时，应注意以下几个问题：
　　第一，确认被投资单位净损益的份额时，应在〃长期股权投资〃科目一单独设置〃捐益调整〃明细科目核算。
　　第二，在确认被投资单位发生的净亏损时，如果损益调整明细科目不够冲减的，应继续冲减，损益调整明细科目会出现负数，而不冲减投资成本、股权投资差额及其他明细科目。
　　第三，在确认被投资单位发生的净亏损而使长期股权投资账面价值减至零的，尚未摊销的股权投资差额当期不再摊销，直到被投资单位实现净利润，投资企业按分享的份额恢复投资的账面价值至投资成本后再予摊销，在累积计算股权投资的摊销期限时，应不包括暂停摊销的期间。
　　第四，投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，计算应享有或应分担的份额时，应以取得被投资单位股权后发生的净益为基础。投资前被投资单位实现的净损益不包括在内。
　　投资企业享有被投资单位净损益的份额，如果会计年度内投资（持股）比例未发生变动，应在年度终了时，按年度终了时的持股比例计算确认投资损益；如果会计年度内投资（持股）比例发生变动，应分别按年初持股比例和年末持股比例分段计算所持股份期间应享有的投资收益，如果无法得到被投资单位投资前和投资后所实现的净利润（或净亏损）数额的，可根据投资持有时间加权平均计算。
　　值得注意的是，在被投资单位实现利润较均衡的情况上，采用分别投资前和投资后被投资单位实现净利润计算的投资收益与按加权平均持股比例计算的投资收益基本一致；但在被投资单位实现利润不均衡的情况下，按加权平均持股比例计算的投资收益则有误差。
　　第五，投资企业在按被投资单位实现的净利润计算应享有的份额并确认为投资收益时，应不包括法规或公司章程规定不属于投资企业的净利润，如按照我国有关法律、法规规定，外商投资企业实现的净利润可以提了一定比例的职工福利及奖励基金，这部分从净利润中提取的职工福利及奖励基金，投资企业不能享有，则在计算应享有被投资单位实现的净利润时，按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分后的金额计算。
　　例B企业是A公司的子公司，B公司为外商投资企业。A公司的投资占B企业股份的60％，B企业1997年实现净利润500000元，按B企业章程规定，按净利润的5％计提职工奖励及福利基金。A公司在计算应享有的投资收益时，应按扣除提取的职工奖励及福利基金后的金额计算，A公司的会计处理如下：
　　计算应享有的投资收益=500000×（1…5％）×60％=475000×60％=285000（元）
　　借：长期股权投资B企业（损益调整）285000
　　　贷：投资收益股权投资收益　　　　285000
　　（3）被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理。在采用权益法核算时，投资企业的长期股权投资账面余额，应随着被投资单位净资产的变动而变动。被投资单位净资产的变动除了实现的净损益会影响资产外，还包括资产评估增值、接受捐赠资产价值、外币折算差额等。在进行会计处理时，应当分别情况处理：
　　因被投资单位资产评估增值、接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动，投资企业应如何进行会计处理，有两种可供选择的方案：
　　第一，与被投资单位的会计处理相同。即被投资单位将资产评估增值、接受捐赠资产价值计入资本公积，投资企业也应按所持股权比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积。理由是：被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动，与损益无关，由此带来的影响不能计入损益。
　　第二，作为股权投资准备，在长期股权投资中单独核算。待被投资单位将资产评估增值、接受捐赠资产价值转作损益后，再冲减股权投资准备。理由是：我国税法规定，企业接受捐赠实物资产（含无形资产）价值在处置时需要交纳所得税，资产评估增值在计提折旧或摊销费用时也需要交纳所得税。在这种情况下，企业接受捐赠、资产评估增值计入资本公积只是暂时性的一种准备，待接受捐赠资产或资产评估增值实现时再转作损益，并据以纳税。在我国，净资产是考核企业的一项重要指标，例如，证券监管部门根据上市公司的净资产收益率等指标确定是否可以配股等。如果本准则仍然采用原办法，将被投资单位接受捐赠资产价值和资产评估增值按照持股比例计算应享有的份额计入长期股权投资和资本公积，会虚增资产，虚增净资产。
　　本准则采用第一种方法，但同时规定，被投资单位接受捐赠资产处置后，以及资产评估增值实现后，投资企业按持股比例计算计入资本公积准备项目的金额转入资本公积中的〃其他资本公积转入〃明细科目，待按规定程序转增资本时，可用已转入〃其他资本公积转入〃明细科目的部分转增资本（或股本）。被投资单位接受捐赠的现金，直接计入〃资本公积其他资本公积转入〃科目。
　　按我国税法规定，纳税人接受捐赠的实物资产，不计入企业的应纳税所得额。企业出售该资产或进行清算时，若出售或清算价格低于接受捐赠时的实物价格，应以接受捐赠时的实物价格计入应纳税所得或清算所得；若出售或清算价格高于接受捐赠时的实物价格，应以出售收入扣除清理费用后的余额计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。在会计处理时，企业接受捐赠的实物资产扣除未来应交所得税后的部分，暂计入资本公积准备项目，在未实现前不能转增资本。对于投资企业而言，由于被投资单位接受实物资产捐赠而影响的所有者权益的变动，投资企业按享有的份额计算并调整长期股权投资的账面价值，并增加资本公积的准备项目。待被投资单位处置接受捐赠实物资产后，将原计入资本公积的准备项目转入〃资本公积其他资本公司公积转入〃科目。
　　例：A企业对B企业的投资占B企业注册资本的70％。1994年12月B企业接受捐赠设备一台，价值20000元，预计使用年限4年，预计净残值为零。B企业1997年12月出售该台设备，所得出售收入5000元。假设所得税率为33％。B企业和A企业会计处理如下：
　　B企业的会计处理：
　　1994年接受捐赠设备：
　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　20000
　　　贷：资本公积接受捐赠资产准备　13400
　　　　　递延税款　　　　　　　　　　　6600
　　出售该项设备：
　　借：固定资产清理　　　　　　　5000
　　　　累计折旧　　　　　　　　　15000
　　　贷：固定资产　　　　　　　　20000
　　借：银行存款　　　　　　　　　5000
　　　贷：固定资产清理　　　　　　5000
　　借：递延税款　　　　　　　　　66000
　　　贷：应交税金应交所得税　66000
　　借：资本公积接受捐赠资产准备　　13400
　　　贷：资本公积其他资本公积转入　13400
　　A企业的会计处理：
　　1994年B企业接受捐赠设备：
　　借：长期股权投资B企业（股权投资准备）　　9380
　　　贷：资本公积被投资单位接受捐赠准备　　　9380
　　因被投资单位外币资本折算所引起的所有者权益的变动，投资企业应按所拥有的表决权资本的比例计算应享有或应分担的份额，调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积（股权投资准备）。
　　被投资单位宣告分派利润或现金股利时，由于投资企业的长期股权投资已包含应享有被投资单位净资产的份额，而被投资单位分派利润或现金股利必然使净资产减少，因此，投资企业按持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。
　　投资企业投资后，因被投资单位的各种原因，如会计政策变更、会计差错等，按照《企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正》的规定而调整前期留存收益的，投资企业也应近相关期间的持股比例计算调整留存收益；如果被投资单位调整前期资本公积的，投资企业应视具体情况按上述原则分别处理。如果被投资单位的上述变更或差错产生于投资前，并将累积影响数调整投资前的留存收益的，投资企业应相应调整股权投资差额。如果被投资单位仅就所有者权益各项目所作的调整，并不影响所有者权益总额的变化，投资企业可不作相关的调整。
　　例：A企业1996年起拥有B企业股权的65％。1998年B企业发现1997年度的重大会计差错计900000元未作为费用计入损益，其累计影响净利润的数额为603000元，B企业将其中的15％调整了盈余公积，其余调整未分配利润。A企业应作如下会计分录（不考虑其它因素）：
　　借：以前年度损益调整（603000×65％）　　　391950
　　　贷：长期股权投资B企业（损益调整）　391950
　　借：利润分配未分配利润　　　　　　　　333157。50
　　　　盈余公积法定盈余公积　　　　　　　39195
　　　　　　　　法定公益金　　　　　　　　19597。50
　　　贷：长期股权投资B企业（损益调整）　391950
　　被投资单位提取法定盈余公积、法定公益金和任意盈余公积，仅影响所有者权益结构的变化，不会影响所有者权益总额的变化。因此，如果被投资单位提取法定盈余公积、法定公益金和任意盈余公积时，投资企业不需要做会计处理。
　　如果被投资单位的净利润按法规规定提取职工福利及奖励基金的，由于投资企业在计算被投资单位净利润时已经扣除了提取的职工福利及奖励基金，因此，在被投资单位提取职工福利及奖励基金时，投资企业也不需要做会计处理。
　　如果被投资单位以资本公积、盈余公积等转增资本（或股本），投资企业只需要记录增加的股份，也不需要做会计处理。
　　如果被投资单位以盈余公积弥补亏损，投资企业也不需要做会计处理。
　　在采用权益法核算时，还需要明确以下几个问题：
　　第一，投资企业对被投资单位的长期股权投资中止采用权益法核算时，对中止采用权益法前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，仍应按权益法调整投资的账面价值，并确认投资损益。
　　第二，采用权益法时，如果投资企业与被投资单位所采用的会计年度不同，在投资企业控制被投资单位的情况下，投资企业应要求被投资单位提供与投资企业相同期间的会计报表；在投资企业对被投资